Списан товар в реализацию

Реализация товара – проводки

Реализация товара – проводки

Похожие публикации

Реализация товаров и услуг – основа производственно-коммерческих отношений предприятий-партнеров, являющейся целью любого бизнеса. О бухгалтерском оформлении этих операций пойдет речь в нашей статье.

Счет 90: особенности учета продаж

На этом бухгалтерском счете генерируется вся информация по проведенным компанией продажам, а, поскольку реализация товара – процесс многоступенчатый и расщепляется на доходы и расходы, то к нему открывают несколько функциональных субсчетов:

  • 90/1 «Выручка»;
  • 90/2 «Себестоимость продаж»;
  • 90/3 «НДС»;
  • 90/4 «Акцизы»;
  • 90/9 «Прибыль/убыток от продаж».

В зависимости от отраслевой принадлежности и специфики производства могут быть открыты и другие субсчета. Работает счет так: данные по субсчетам учета затрат (90/1, 90/2, 90/3 и др.) аккумулируются по нарастающей на протяжении месяца. По его окончании кредитовый оборот (90/1) сопоставляется с суммарной величиной дебетовых оборотов (90/2, 90/3 и др.) и выводится итог, отражающийся на сч. 90/9. Фиксируется прибыль от реализации проводкой Д/т 90/9 К/т 99.

По сч. 90 осуществляется аналитический учет, который может быть организован по многим направлениям, необходимым компании для эффективного управления – по номенклатуре товаров, видам услуг, региональным подразделениям и др.

Бухгалтерские проводки по реализации товаров и услуг

Продемонстрируем основные проводки по реализации в таблице:

Списан товар в реализацию

Реклама

Консультации : Особенности учета операций реализации и определения финансового результата в производственной и торговой сферах

Особенности учета операций реализации
и определения финансового результата
в производственной и торговой сферах

Основные положения и определения

Реализацией в современной экономике считается продажа, обмен или поставка в кредит. Однако в налоговом и бухгалтерском учете понятие реализации мало увязывается с его экономическим содержанием. Да и гражданско-правовые аспекты существенного значения для налогово-бухгалтерской сферы не имеют, если не считать того, что результатом реализации должен стать переход права собственности от одного лица другому на условиях, предусмотренных сторонами.

Финансовым результатом хозяйственной деятельности предприятия является прибыль либо убыток.

В действующей системе бухгалтерского учета реализация — это стоимость переданных каким-либо способом (“отгруженных”) от продавца (поставщика) к покупателю материальных и нематериальных ценностей независимо от того, получена за эти ценности компенсация или нет.

Реализация порождает доходы предприятия.

В пункте 4 П(С)БУ 3 “Отчет о финансовых результатах” доходы определяются как увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшение обязательств, что приводит к возрастанию собственного капитала (за исключением его возрастания за счет взносов собственников).

Доход согласно П(С)БУ 3 “Отчет о финансовых результатах” и П(С)БУ 15 “Доход” признается при увеличении актива или уменьшении обязательства, определяющих рост собственного капитала (за исключением его возрастания за счет взносов участников предприятия) при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена.

Критерии признания дохода применяются отдельно к каждой операции и к ее элементам. Не признаются доходами:

— НДС, акцизы и другие налоги (обязательные платежи), подлежащие перечислению в бюджет и внебюджетные фонды;

— поступления по договору комиссии, агентскому и другому аналогичному договору в пользу комитента, принципала и т. п.;

— предварительная оплата продукции (товаров, работ, услуг);

— авансы в счет оплаты продукции (товаров, работ, услуг);

— задаток под залог или в погашение займа, если это предусмотрено соответствующим договором;

— поступления, принадлежащие другим лицам.

Доход (выручка) от реализации продукции и других материальных активов признается при одновременном соблюдении следующих условий:

— покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию и другие материальные активы;

— предприятие в дальнейшем не осуществляет управление и контроль за реализованной продукцией и другими материальными активами;

— сумма дохода (выручки) может быть достоверно определена;

— имеется уверенность в том, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия;

— расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.

Доход (выручка) от операции по предоставлению работ (услуг) может быть достоверно определен при одновременном наличии:

— возможности достоверной оценки дохода;

— вероятности поступления экономических выгод от предоставления работ (услуг);

— возможности достоверной оценки степени завершенности предоставленных работ (услуг) на дату баланса;

— возможности достоверной оценки расходов на предоставление работ (услуг), необходимых для их завершения.

Доход, связанный с предоставлением работ (услуг), признается исходя из степени завершенности данной операции на дату баланса, если результат этой операции может быть достоверно оценен.

Доходы и расходы, отвечающие изложенным выше критериям, включаются в отчет о финансовых результатах для определения чистой прибыли или убытка отчетного периода.

Основными счетами (субсчетами) учета реализации являются: субсчет 701 “Доход от реализации готовой продукции”, 702 “Доход от реализации товаров”, 703 “Доход от реализации работ и услуг”. По кредиту отражается реализация по договорной цене с НДС, по дебету — сумма НДС и доход от операции реализации, списываемый на финансовый результат.

Для учета реализации запасов (в том числе производственных) применяется субсчет 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов”; для учета реализации необоротных активов — субсчет 742 “Доход от восстановления полезности активов”. Их действие аналогично действию субсчетов 701-703.

Вторая составляющая финансового результата — себестоимость реализации.

Согласно п. 11 П(С)БУ 16 “Затраты” себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции (работ, услуг), реализованной в течение отчетного периода, а также нераспределенных постоянных общепроизводственных и сверхнормативных производственных расходов.

Себестоимость реализации учитывается на субсчетах 901 “Себестоимость реализованной готовой продукции”, 902 “Себестоимость реализованных товаров”, 903 “Себестоимость реализованных работ и услуг”, 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов”, 972 “Потери от уменьшения полезности активов” и т. п.

Финансовый результат формируется на субсчете 791 “Результат операционной деятельности”. По кредиту субсчета отражаются суммы со счетов учета доходов (прибылей), по дебету — суммы со счетов учета расходов, а также сумма начисленного налога на прибыль. Сальдо субсчета при его закрытии списывается на счет 44 “Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)”.

В ряде случаев на послереализационной стадии может потребоваться корректировка стоимости (например, в случае возврата дефектных товаров, при изменении исходной цены и т. п.).

1) на субсчете 704 “Вычеты из дохода”, где по дебету отражаются предоставленные покупателям после даты реализации скидки, стоимость возвращенных ценностей и прочие суммы, вычитаемые из дохода, по кредиту — списание дебетовых оборотов на счет 79 “Финансовые результаты”. Проводки: Дт 704 “Вычеты из дохода” — Кт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, Дт 791 “Результат операционной деятельности” — Кт 704 “Вычеты из дохода”.

2) сторнирующими проводками по остальной цепочке ранее отраженных реализационных операций (себестоимости отгруженных ТМЦ, дополнительных расходов, связанных с данной отгрузкой и т. п.) на суммы, производные от величины уменьшения стоимости реализации.

Основные проводки, отражающие формирование финансового результата:

— Дт 701 “Доход от реализации готовой продукции”, Дт 702 “Доход от реализации товаров”, Дт 703 “Доход от реализации работ и услуг” — Кт 791 “Результат операционной деятельности” — отражение чистого дохода (выручки) от реализации;

— Дт 791 “Результат операционной деятельности” — Кт 901 “Себестоимость реализованной готовой продукции”, Кт 902 “Себестоимость реализованных товаров”, Кт 903 “Себестоимость реализованных работ и услуг”) — отнесение на результат деятельности себестоимости реализованной готовой продукции, товаров, работ и услуг;

— Дт 791 “Результат операционной деятельности” — Кт 441 “Прибыль нераспределенная” — списание кредитового сальдо счета 79 (то есть прибыли) при его закрытии;

— Дт 442 “Непокрытые убытки” — Кт 791 “Результат операционной деятельности” — списание дебетового сальдо счета 79 (то есть убытка) при его закрытии.

Документальное оформление реализации

Реализация осуществляется на основании договора поставки (купли-продажи, мены и т. п.) и сопровождается оформлением первичных документов, перечень которых зависит от условий договора и способа передачи ценностей от поставщика покупателю.

Отгрузка ТМЦ производится на основании письменного или устного распоряжения руководителя или уполномоченного лица и выписки расходной накладной склада готовой продукции. Форма и содержание этой накладной могут устанавливаться самим поставщиком с соблюдением обязательных требований Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88.

Реализация работ и услуг осуществляется на основании базового договора на выполнение работ или предоставление услуг и сопровождается оформлением акта приемки-передачи.

Учет реализации и финансового результата в производственной сфере

Производственные предприятия реализуют чаще всего готовую продукцию и связанные с нею работы и услуги (по монтажу, наладке, обучению персонала и т. п.). Кроме того, производственные предприятия могут реализовывать другие оборотные и необоротные активы.

Непосредственная реализационная операция (передача готового продукта или работ (услуг) покупателю) учитывается по договорной цене на счетах 701 “Доход от реализации готовой продукции” и 703 “Доход от реализации работ и услуг”.

Когда предприятие производит подготовку ТМЦ к продаже, этот процесс в зависимости от особенности реализуемого изделия может учитываться либо в составе расходов на сбыт (на счете 93 “Расходы на сбыт”), либо как текущие производственные расходы (на назначенных субсчетах счетов 23 “Производство”, 91 “Общепроизводственные расходы”), либо на счетах учета капитальных вложений (151 “Капитальное строительство”, 152 “Приобретение (изготовление) основных средств”, 153 “Изготовление (приобретение) прочих необоротных материальных активов”).

Основные проводки по реализации готовой продукции:

— Дт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” — Кт 701 “Доход от реализации готовой продукции” — реализация (отгрузка) готовой продукции по договорной цене с НДС;

— Дт 701 “Доход от реализации готовой продукции” — Кт 641/НДС “Расчеты по налогам. НДС” — отражение налоговых обязательств по НДС;

— Дт 701 “Доход от реализации готовой продукции” — Кт 791 “Результат операционной деятельности” — отражение чистого дохода (выручки) от реализации.

При этом выбытие готовой продукции со склада отражается проводкой: Дт 901 “Себестоимость реализованной готовой продукции” — Кт 26 “Готовая продукция” — отражение отгрузки готовой продукции по себестоимости.

Реализация работ (услуг) отражается аналогичными проводками с применением субсчетов 703 “Доход от реализации работ и услуг” и 903 “Себестоимость реализованных работ и услуг”.

Если на стадии реализации возникают дополнительные расходы, они могут отражаться проводками: Дт 93 “Расходы на сбыт” или назначенный субсчет счетов 23 “Производство” и Дт 91 “Общепроизводственные расходы” — Кт 20 “Производственные запасы”, Кт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Кт 66 “Расчеты по выплатам работникам”, Кт 65 “Расчеты по страхованию”, Кт 377 “Расчеты с прочими дебиторами”, Кт 631 “Расчеты с отечественными поставщиками” и т. п.; Дт 901 “Себестоимость реализованной готовой продукции”, Дт 903 “Себестоимость реализованных работ и услуг” — Кт 93 “Расходы на сбыт”, счетов 23 “Производство” и 91 “Общепроизводственные расходы”

В случае применения на предприятии методов учета выбытия готовой продукции по средневзвешенной себестоимости и по нормативным ценам могут назначаться дополнительные субсчета учета отклонений оценочных стоимостей (средневзвешенных и нормативных цен) от фактической себестоимости.

Пример 1. Различные способы учета отгрузки (выбытия) и стоимостные корректировки

На предприятии готовая продукция с целью учета подразделяется на несколько групп. Согласно приказу об учетной политике изделия группы А учитываются по идентифицированной себестоимости, изделия группы Б — по нормативной стоимости.

После получения 100% предоплаты предприятие отгрузило покупателю готовые изделия группы А по договорной цене 111 000 грн (в том числе НДС — 18 500 грн). Себестоимость отгруженной продукции — 71 000 грн. В связи с данной отгрузкой поступила претензия по качеству поставленной продукции на сумму 39 000 грн (в том числе НДС — 6500 грн) при себестоимости 26 000 грн. После анализа сложившейся ситуации был оформлен возврат некачественной продукции.

Предприятие отгрузило покупателю готовые изделия группы Б по договорной цене общей стоимостью 228 000 грн (в том числе НДС — 38 000 грн), отразив текущее выбытие по нормативной стоимости 168 000 грн. По результатам отчетного периода была определена фактическая себестоимость реализации 164 700 грн.

Согласно приказу об учетной политике предприятия изделия группы А учитываются на субсчете 261, изделия группы Б — на субсчете 262, а корректировки нормативной стоимости отгрузки (реализации) до фактической — на субсчете 269.

Бухгалтерский и налоговый учет см. в таблице 1.

Пример 2. Учет сопутствующих реализации готовой продукции монтажных и наладочных работ

Предприятие при поставке своего оборудования заключило договор на его монтаж и наладку. Договорная стоимость монтажа составила 155 400 грн (без учета НДС), договорная стоимость наладки — 44 700 грн (без учета НДС). Работы авансированы на полную стоимость.

До конца отчетного периода предприятие завершило работы (подписало акты приемки-передачи).

Бухгалтерский и налоговый учет см. в таблице 2 (только в части работ, сопутствующих реализации основного продукта).

Учет реализации и финансового результата в торговле

Товары в торговле могут учитываться по любому методу, предусмотренному пунктами 16-22 П(С)БУ 9 “Запасы”, но, как правило, торговые предприятия, особенно розничные, предпочитают метод учета товаров по цене продажи.

Основные бухгалтерские проводки при реализации товаров:

— Дт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” — Кт 702 “Доход от реализации товаров” — оптовая или персонифицированная розничная продажа товара покупателю;

— Дт 301 “Касса в национальной валюте” — Кт 702 “Доход от реализации товаров” — розничная (неперсонифицированная) продажа товара покупателю;

— Дт 702 “Доход от реализации товаров” — Кт 641/НДС “Расчеты по налогам. НДС” — отражение налоговых обязательств по НДС при реализации;

— Дт 285 “Торговая наценка” — Кт 282 “Товары в торговле” или методом сторно Дт 282 “Товары в торговле” — Кт 285 “Торговая наценка”- списание торговой наценки по реализованным товарам;

— Дт 902 “Себестоимость реализованных товаров” — Кт 282 “Товары в торговле” — учет реализации товаров по первоначальной стоимости;

— Дт 902 “Себестоимость реализованных товаров” — Кт 93 “Расходы на сбыт”, Кт 20 “Производственные запасы”, Кт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Кт 66 “Расчеты по выплатам работникам”, Кт 65 “Расчеты по страхованию”, Кт 377 “Расчеты с прочими дебиторами” и т. д.- отнесение связанных с реализацией дополнительных расходов на себестоимость реализации;

— Дт 902 “Себестоимость реализованных товаров” — Кт 289 “Транспортно-заготовительные расходы по товарам” — отнесение распределенной части транспортно-заготовительных расходов на себестоимость реализации;

— Дт 702 “Доход от реализации товаров” — Кт 791 “Результат операционной деятельности” — включение в финансовый результат дохода (выручки) от продажи;

— Дт 791 “Результат операционной деятельности” — Кт 902 “Себестоимость реализованных товаров” — отнесение на финансовый результат полной себестоимости реализации (включая дополнительные и транспортно-заготовительные расходы).

Пример 3. Отражение реализации и финансового результата на торговом предприятии при учете товаров по ценам продажи

Торговое предприятие ведет учет товаров по цене продажи.

В течение отчетного периода было реализовано товаров розничным покупателям по договорной цене с НДС — 315 000 грн (в том числе НДС — 52 500 грн). Сумма торговых наценок составила 79 900 грн. Дополнительные расходы на стадии реализации — 3599 грн.

Бухгалтерский и налоговый учет см. в таблице 3:

Реализация прочих активов предприятия

К менее распространенным операциям, которые порождают реализационные доходы, относятся продажи запасов (в том числе МБП, объектов незавершенного производства, некондиционных изделий и т. п.), необоротных активов (объектов основных фондов, МНМА), объектов интеллектуальной собственности, эпизодические перепродажи различных ценностей, коммерческий оборот которых не характерен для данного предприятия, и т. п.

Основные бухгалтерские проводки при реализации запасов:

— Дт назначенного субсчета 23/11 “Производство. Подготовка запасов к реализации” — Кт счетов классов 2 и 3, 66, 65 и т. п.- отнесение на затраты производства расходов на расфасовку, упаковку, другую предпродажную подготовку; с дальнейшим списанием накопившейся суммы на себестоимость реализации производственных запасов (Дт 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов” — Кт 23/11 “Производство. Подготовка запасов к реализации”), на затраты текущего производства или на расходы по сбыту;

— Дт 20 “Производственные запасы”, Дт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Дт 25 “Полуфабрикаты” — Кт счетов классов 2 и 3, 66, 65 и т. п.- включение расходов на расфасовку, упаковку в первоначальную стоимость (себестоимость) подготавливаемых к реализации запасов и т. п.;

— Дт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” — Кт 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов” — реализация (отгрузка) запасов по договорной цене с НДС;

— Дт 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов” — Кт 641/НДС “Расчеты по налогам. НДС” — отражение налоговых обязательств по НДС;

— Дт 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов” — Кт 20 “Производственные запасы”, Кт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Кт 25 “Полуфабрикаты” — отражение реализации производственных и связанных с производством запасов по фактической себестоимости или оценке, принятой в приказе об учетной политике предприятия;

— Дт 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов” — Кт 20 “Производственные запасы”, Кт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Кт 25 “Полуфабрикаты” — корректирующая проводка (дополнительная или методом сторно) до фактической себестоимости; после проведения ежеквартальной инвентаризации запасов (для случаев учета запасов по средневзвешенной себестоимости или нормативным ценам);

— Дт 712 “Доход от реализации прочих оборотных активов” — Кт 791 “Результат операционной деятельности” — отражение чистого дохода от реализации запасов;

— Дт 791 “Результат операционной деятельности” — Кт 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов” — отнесение себестоимости реализованных запасов на результат деятельности.

Если на предприятии учет запасов сопровождается выделением транспортно-заготовительных расходов на отдельный счет (субсчет), эти расходы подлежат распределению в соответствии с правилами П(С)БУ 9 “Запасы”. Сумма транспортно-заготовительных расходов, обобщенная на отдельном субсчете счетов учета запасов один раз в отчетном периоде распределяется между суммой остатка запасов на конец отчетного периода и суммой запасов, выбывших за отчетный период. Средний процент транспортно-заготовительных расходов определяется делением суммы остатков расходов на начало отчетного периода и расходов, понесенных за отчетный период, на сумму остатка запасов на начало отчетного периода и запасов, поступивших за отчетный период. Основная проводка: Дт 943 “Себестоимость реализованных производственных запасов” — Кт 289 “Транспортно-заготовительные расходы по товарам” — отнесение расчетной суммы транспортно-заготовительных расходов на себестоимость реализованных запасов.

Реализация основных фондов

Факт продажи основных фондов по договорной цене с НДС отражается в бухгалтерском учете на субсчете 742 “Доход от восстановления полезности активов”, себестоимость (балансовая стоимость) основных фондов — на субсчете 972 “Потери от уменьшения полезности активов”. Для учета других доходов и расходов, связанных с демонтажем и предпродажной подготовкой основных фондов, используются субсчета 152 “Приобретение (изготовление) основных средств”, 746 “Прочие доходы от обычной деятельности”, 976 “Списание необоротных активов”.

Основные проводки по продаже объектов основных фондов:

— Дт 23 “Производство” — Кт 20 “Производственные запасы”, 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, 25 “Полуфабрикаты” и т. п.- отнесение на затраты производства расходов на предпродажную подготовку основных фондов;

— Дт 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” — Кт 742 “Доход от восстановления полезности активов” — реализация основных фондов по договорной цене с НДС;

— Дт 742 “Доход от восстановления полезности активов” — Кт 641/НДС “Расчеты по налогам. НДС” — отражение налоговых обязательств по НДС;

— Дт 972 “Потери от уменьшения полезности активов” — Кт 10 “Основные средства”, Кт 152 “Приобретение (изготовление) основных средств” — отражение реализации основных фондов по остаточной стоимости;

— Дт 742 “Доход от восстановления полезности активов” — Кт 791 “Результат операционной деятельности” — отражение чистого дохода от реализации основных фондов;

— Дт 791 “Результат операционной деятельности” — Кт 972 “Потери от уменьшения полезности активов” — отнесение на результат деятельности остаточной стоимости реализованных основных фондов и расходов, связанных с их выбытием.

Реализация незавершенного производства и некондиции

Незавершенное производство может образовываться в различных производственных подразделениях и отражаться на соответствующих счетах. Некондиционная продукция, которую можно реализовать по сниженной цене, обычно находится на складе готовой продукции и учитывается на отдельном субсчете счета 26 “Готовая продукция”.

Если реализуется какой-либо продукт производства, независимо от принадлежности и качественных характеристик, его можно считать готовой продукцией. Однако для объективности бухучета отгрузку объектов незавершенного производства и некондиционных изделий целесообразно учитывать отдельно от типовых реализационных позиций (например, на субсчете 719 “Прочие доходы операционной деятельности”). При этом себестоимость реализованных объектов незавершенного производства списываются со счетов, на которых отражается их изготовление (счет 23 “Производство”, 91 “Общепроизводственные расходы”, 93 “Расходы на сбыт”, 151 “Капитальное строительство”, 152 “Приобретение (изготовление) основных средств”, 153 “Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов” и т. п.). Некондиционные же изделия списываются со счетов (субсчетов) тех складов, где они в данный момент находятся (счет 20 “Производственные запасы”, 23 “Производство”, 24 “Брак в производстве”, 25 “Полуфабрикаты”, 26 “Готовая продукция” и т. п.). Группировку себестоимостей реализованных объектов незавершенного производства и некондиционных изделий можно производить на субсчете 977 “Прочие расходы обычной деятельности”.

Пример 4. Реализация незавершенной и некондиционной продукции (товаров)

Предприятие реализовало в течение отчетного периода:

— объект незавершенного производства, снятый с конвейера, за 1740 грн по договорной цене с НДС (в том числе НДС — 290 грн) при себестоимости 775 грн и дополнительных расходах 130 грн;

— некондиционную продукцию производственного назначения за 44 400 грн по договорной цене с НДС (в том числе НДС — 7400 грн) при себестоимости 36 500 грн; продукция числится на счете 25 “Полуфабрикаты”;

— некондиционные товары за 7500 грн по договорной цене с НДС (в том числе НДС 1250 грн и торговая наценка 1150 грн); товары числятся на назначенном субсчете 282/11 “Товары в торговле. Некондиция”.

Бухгалтерский и налоговый учет см. в таблице 4.

Списание товаров, утративших потребительские свойства, и товаров с истекшим сроком годности

Практически каждое предприятие в своей хозяйственной деятельности рано или поздно сталкивается с потерями товарно-материальных ценностей (ТМЦ) в виде уменьшения их количества (это может произойти вследствие естественной убыли товаров в процессе хранения или транспортировки, а также по причинам кражи или иных форс-мажорных обстоятельств) или в виде утраты ими своих потребительских свойств (например, вследствие их порчи либо по истечении срока хранения и реализации). И в этом случае перед бухгалтером возникает проблема учета таких потерь, а также их отражения в бухгалтерском и налоговом учете.

Главные причины утраты потребительских свойств товара

Естественная убыль товаров

При осуществлении операций по производству, транспортировке, хранению отдельных видов ТМЦ может происходить изменение их количественных и/или качественных показателей. Выявленные недостачи и потери материальных ценностей могут быть следствием естественных процессов, обусловленных особенностями их химического состава или физического состояния. Например, к естественным потерям материальных ценностей могут привести летучесть, усушка, утруска таких материалов.

Величина естественного изменения количественных или качественных показателей усредненно постоянна для различного вида ТМЦ, условий их использования и может быть нормативно регламентирована. Различными министерствами и ведомствами разработаны нормы естественной убыли отдельных видов материалов и продукции. Недостача материальных ценностей вследствие летучести, усушки, утруски и пр. таких ценностей в пределах установленных норм не может быть расценена как вина материально ответственного лица. Недостачи и потери в пределах установленных норм считаются естественными.

До настоящего времени законодательством Украины нормы естественной убыли многих материальных ценностей не утверждены. Согласно постановлению Верховной Рады Украины от 12.09.91 г. № 1545-XII «О порядке временного действия на территории Украины отдельных актов законодательства Союза ССР» до принятия соответствующих законодательных актов Украины на ее территории применяются законодательные акты СССР по вопросам, которые не урегулированы законодательством Украины, при условии, что они не противоречат Конституции и законам Украины.

Потери при транспортировке

Изменение количества либо качества товара может происходить также при транспортировке, так как в это время товар подвержен воздействию ряда опасных факторов. Он может разбиться, помяться, намокнуть, потерять внешний (товарный) вид и не подлежать дальнейшей эксплуатации, а иногда бывает просто утерян либо украден.

Для ряда товаров действующим законодательством установлены соответствующие нормы естественной убыли. В других случаях потери, произошедшие при транспортировке товара, возмещает виновное в них лицо, то есть лицо, отвечающее за сохранность товара в ходе перевозки (ответственность перевозчика может быть установлена договором, приказом о назначении материально ответственного лица либо нормами действующего законодательства).

Субъективные причины (по вине ответственных лиц)

Товар может потерять свои потребительские свойства и вследствие халатности ответственного лица. В случае установления такого лица ему предъявляется иск на возмещение суммы потерь, рассчитанной в соответствии с Порядком определения размера убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденным постановлением КМУ от 22.01.96 г. № 116 (далее — Порядок № 116).

Следует отметить, что лицо, к которому предъявлены претензии в отношении порчи материальных ценностей, признается виновным после самостоятельного признания своей вины либо по решению суда. Ответственность лица по возмещению убытков наступает после признания такого лица виновным. В случае если судом отказано в иске, лицо, к которому предъявлялись претензии, виновным не признается и ответственность по возмещению убытков не наступает.

Требования законодательства (некачественная и опасная продукция)

Согласно п. 17 постановления КМУ от 15.06.2006 г. № 833 «Об утверждении порядка осуществления торговой деятельности и правил торгового обслуживания на рынке потребительских товаров» запрещается продажа товаров, не имеющих соответствующей маркировки, надлежащего товарного вида, на которых срок годности не обозначен либо обозначен с нарушением требований нормативных документов, товаров с истекшим сроком годности, а также товаров, поступивших без соответствующих документов, подтверждающих их качество и безопасность.

Согласно Закону Украины от 14.01.2000 г. № 1393-XIV «Об изъятии из обращения, переработке, утилизации, уничтожении или дальнейшем использовании некачественной и опасной продукции» (далее — Закон № 1393) к некачественной и опасной продукции относится:

  • продукция, не отвечающая требованиям действующего в Украине законодательства для соответствующего вида продукции в отношении ее потребительских свойств;
  • продукция, не отвечающая требованиям действующего законодательства в отношении ее безопасности для жизни и здоровья человека, имущества и окружающей среды;
  • продукция, которой производителем или продавцом с целью ее сбыта потребителю умышленно были приданы форма и отдельные свойства определенного продукта, но которая не может быть идентифицирована как продукция, за которую она выдается;
  • продукция, во время маркировки которой нарушены установленные законодательством требования к языку маркировки, а также к содержанию и полноте сообщаемой информации;
  • продукция с истекшим сроком годности;
  • продукция, не имеющая предусмотренных законодательством соответствующих документов, подтверждающих ее качество и безопасность.

Некачественная и опасная продукция подлежит обязательному исключению из обращения. Это осуществляется владельцем данной продукции по его решению или по решению специально уполномоченных органов исполнительной власти. В случае приведения изъятой из обращения некачественной и опасной продукции в соответствие с требованиями законодательства для данного вида продукции она может быть возвращена в обращение по решению специально уполномоченных органов.

Некачественная и опасная продукция, которую нельзя вернуть в обращение, подлежит утилизации либо уничтожению. Утилизацию или уничтожение изъятой из обращения некачественной и опасной продовольственной продукции проводит производитель (собственник) за свой счет. Порядок и условия использования некачественной продовольственной продукции, а также методы утилизации или уничтожения опасной продовольственной продукции согласуются с соответствующими органами, которые осуществляют государственный контроль и надзор за качеством и безопасностью продукции в соответствии с их компетенцией.

Переработку, утилизацию и уничтожение изъятой из обращения некачественной и опасной продукции могут осуществлять только предприятия, которые прошли аттестацию на выполнение этих работ.

В письме ГТСУ от 24.02.2003 г. № 11/4-30-2706-ЕП приводится перечень предприятий и специализированных учреждений, которым разрешено осуществление работ по переработке, утилизации, уничтожению и дальнейшему использованию изъятой из обращения некачественной и опасной продукции.

Изъятие из обращения, переработка, утилизация, уничтожение либо дальнейшее использование некачественной и опасной продукции регулируются следующими нормативными актами:

  • Законом № 1393;
  • Законом Украины от 23.12.97 г. № 771/97-ВР «О качестве и безопасности пищевых продуктов и продовольственного сырья»;
  • Законом Украины от 05.03.98 г. № 187/98-ВР «Об отходах»;
  • Законом Украины от 25.06.91 г. № 1264-XII «Об охране окружающей природной среды»;
  • Законом Украины от 24.02.94 г. № 4004-XII «Об обеспечении санитарного и эпидемического благополучия населения»;
  • Законом Украины от 12.05.91 г. № 1023-XII «О защите прав потребителей» и пр.

Порядок определения и документального оформления утери товаром потребительских свойств

При обнаружении материально ответственным лицом испорченных товаров либо товаров с истекшим сроком годности первым делом необходимо провести инвентаризацию. Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств и оформления ее результатов определен Положением про инвентаризацию активов и обязательств, утвержденным приказом Минфина от 02.09.2014 № 879 (далее — Положение № 879). С этой целью руководитель предприятия должен издать приказ или распоряжение. При проведении инвентаризации выявляются активы, которые частично потеряли свое первоначальное качество и потребительское свойство, устаревшие, а также материальные и нематериальные активы, которые не используются и, которые не соответствуют критериям признания активом.

По результатам инвентаризации инвентаризационная комиссия оформляет протокол, в котором отражаются сведения о состоянии склада, о наличии испорченного товара и признании его не подлежащим дальнейшей реализации.

Основные формы первичной учетной документации по инвентаризации (акты, описи, ведомости) утверждены Постановлением Государственного комитета СССР по статистике от 28.12.89 г. № 241 «Об утверждении форм первичной учетной документации для предприятий и организаций» (далее — Постановление № 241) Все они имеют в номере буквенный код «инв.-«. Так, например, это форма № инв-1 «Инвентаризационная опись основных средств».

Однако кроме них имеются другие документы — как утвержденные нормативными документами, так и составляемые предприятием в произвольной форме, которые необходимо иметь на предприятии до, во время и после проведения инвентаризации. Перечень таких документов с образцами заполнения приведен в теме Образцы документов по инвентаризации.

Отметим, что Положением № 879 определено, что инвентаризационные описи, акты инвентаризации, сличительные ведомости оформляются в соответствии с требованиями, установленными Положением о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88. То есть можно использовать документы, содержащие обязательные реквизиты и соответствующие требованиям, предусмотренным этим Положением.

Бухгалтерский учет испорченных товаров и товаров с истекшим сроком годности

Оценка запасов на дату баланса определена П(С)БУ-9, согласно которому запасы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации.

Если на дату баланса цена товаров снизилась или они испорчены, устарели либо иным образом утратили первоначальную ожидаемую экономическую выгоду, то такие товары в соответствии с п. 25 П(С)БУ-9 отражаются по чистой стоимости реализации, которая согласно п. 26 П(С)БУ-9 определяется по каждой единице запасов путем вычитания из ожидаемой цены продажи ожидаемых расходов на завершение производства и сбыт.

Чистая стоимость реализации может быть определена по следующей формуле:

Среализ — чистая стоимость реализации запасов;

Цожид — ожидаемая цена продажи запасов;

Рожид — ожидаемые расходы на производство и сбыт запасов.

Сумма, на которую первоначальная стоимость запасов превышает чистую стоимость их реализации, и стоимость полностью утраченных (испорченных или недостающих) запасов списываются на расходы отчетного периода и до принятия решения о конкретных виновниках одновременно отражаются на забалансовых счетах. После установления лиц, которые должны возместить потери, надлежащая к возмещению сумма зачисляется в состав дебиторской задолженности и доход отчетного периода.

Стоимость испорченных запасов и товаров с истекшим сроком годности в пределах норм естественной убыли (боя) списывается на себестоимость производства по дебету счетов 23 «Производство» или 91 «Общепроизводственные расходы» либо на себестоимость реализованного товара в отчетном периоде по дебету счета 90 «Себестоимость реализации».

Потери во время хранения и реализации рекомендуется учитывать на субсчете 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей», причем независимо от того, произошли такие потери в пределах норм естественной убыли или сверх таковых.

Относятся на расходы отчетного периода и отражаются по дебету счета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей»:

  • сумма уменьшения первоначальной (покупной) стоимости запасов (то есть сумма уценки);
  • стоимость полностью испорченных запасов, сверх установленных норм естественной убыли.

Одновременно со списанием запасов, виновники, порчи которых не установлены, сумма потерь должна быть отражена на забалансовом счете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей».

Если в следующих периодах будет установлено виновное лицо, ответственное за возмещение убытков, в регистрах бухгалтерского учета отражается доход, равный сумме возмещения. Доход отражается по кредиту счета 716 «Возмещение ранее списанных активов», а задолженность виновного лица перед предприятием — по дебету счета 375 «Расчеты по возмещению нанесенного ущерба». Одновременно с признанием дохода сумма недостачи, числящаяся на забалансовом счете 072, должна быть списана. Возмещение виновными лицами сумм ущерба отражается по дебету субсчета 301 «Наличные денежные средства в национальной валюте» или 311 «Текущий счет в национальной валюте» в корреспонденции с кредитом субсчета 375.

При этом следует обратить внимание, что из суммы возмещения, полученного от виновных лиц, в соответствии с п. 10 Порядка № 116 следует сначала возместить убытки, причиненные предприятию, а остаток средств перечислить в государственный бюджет. В этом случае сумма, предназначенная к перечислению, отражается по дебету субсчета 716 в корреспонденции с субсчетом 642 «Расчеты по обязательным платежам».

Налоговый учет испорченных товаров и товаров с истекшим сроком годности

1 января 2015 года раздел III НКУ изложен в новой редакции, которая существенно меняет механизм исчисления налога на прибыль предприятий. Теперь для определения объекта налогообложения плательщик налога на прибыль использует данные бухгалтерского учета и финансовой отчетности в части учтенных доходов, расходов и финансового результата до налогообложения. Прибыль определяется путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с правилами бухгалтерского учета, на разницы, которые возникают согласно положений раздела III НКУ. При данным разделом корректировка финансового результата в случае списания испорченных запасов и товаров с истекшим сроком годности не предусмотрена.

Таким образом, в налоговом учете потери товарных запасов отражаются в соответствии с правилами бухгалтерского учета.

Относительно обложения НДС операций по списанию испорченных запасов и товаров с истекшим сроком годности следует учесть, что в налоговом учете выбытие товара вследствие сверхнормативной недостачи (боя) не связано с его использованием в хозяйственной деятельности предприятия. Поэтому такие операции подпадают под действие п. 198.5 ст. 198 НКУ. На сумму таких потерь придется начислить налоговые обязательства по НДС. В таком случае у налогоплательщика такие товары согласно п. 189.1 ст. 189 НКУ считаются проданными по цене не ниже цены их приобретения. Поскольку недостачи ТМЦ в пределах норм естественной убыли включаются в состав расходов, то есть используются в хозяйственной деятельности, то признавать условную продажу таких ТМЦ следует только в сумме сверхнормативных потерь. В этом случае налогоплательщик сам себе выписывает налоговую накладную и отражает налоговое обязательство по НДС.

Отметим, что при списании товара, уничтоженного вследствие пожара или кражи, также следует начислить налоговые обязательства по НДС. ГНСУ в письме от 11.04.2012 г. № 5378/5/15-3416 разъясняет, что если налогоплательщик при приобретении товарно-материальных ценностей сформировал налоговый кредит, то при списании таких ТМЦ в связи с хищением или уничтожением в результате пожара следует начислить налоговые обязательства по НДС, поскольку такие материальные ценности не используются в хозяйственной деятельности. Налоговые обязательства по НДС начисляются независимо от того, установлены ли виновные лица и взыскивается ли с них ущерб. При возмещении такого ущерба виновными лицами налоговые обязательства по НДС не отражаются.

Пример. На складе числятся запасы на сумму 6 000 грн. Обнаружена партия испорченных запасов на сумму 600 грн. Норма естественной убыли для данного вида запасов составляет 4 %. Виновное лицо не установлено. При приобретении этих запасов был сформирован налоговый кредит по НДС.

УЧЕТ СПИСАНИЯ ИСПОРЧЕННЫХ ТОВАРОВ ИЛИ ТОВАРОВ С ИСТЕКШИМ СРОКОМ ГОДНОСТИ